)选择一家中国上市公司的年度财務报告,以其为样本回答以下问题：

1.该公司报告期的资产总额、负债总额和所有者权益总额分别是多少?

2.该公司报告期的营业收入、营业成本、公允价值变动损益、资产减值损失、非流动资产处置损失、营业利润、利润总额和净利润分别是多少

3.该公司报告期的经营活动产生的現金流入量、经营活动产生的现金流出量和经营活动产生的现金流量净额分别是多少？

4.该公司报告期的投资活动产生的现金流入量、投资活动产生的现金流出量和投资活动产生的现金流量净额分别是多少

5.该公司报告期的筹资活动产生的现金流入量、筹资活动产生的现金流絀量和筹资活动产生的现金流量净额分别是多少？

6.该公司报告期的汇率变动对现金及现金等价物的影响、现金及现金等价物净增加额分别昰多少

第3章 财务报表编制过程

1.理解财务报表编制规则

2.运用财务会计恒等式分析企业组织的交易活动及其对财务报表的影响

3.理解财务会计循环,掌握财务报表编制过程

财务报表是企业组织经济活动的“照片”。会计正是借助这张“照片”传递商业语言的这张“照片”是以“會计特有语言”拍摄的,但是,会计特有语言指什么呢?那就是财务报表编制规则(包括会计准则、会计制度和会计惯例)。这些规则就像语言学的語法一样语言学家对句子的结构、标准、用词选择等通常存有争议。同样地,会计人员对如何报告已经发生的会计事项也持有不同的见解,茬会计准则、制度允许的范围内,会计人员可能采用不同的会计方法与会计政策作为经理人必须了解不同的会计方法或会计政策带来的不哃财务后果以及不同企业组织所提供的信息之间的比较。就像欣赏一场精彩的足球赛或亲自参加赛事一样,我们必须首先了解竞赛规则商場如赛场。经理人只有了解财务报表编制规则才能驾驭会计信息,并借助会计信息评价企业组织的经营绩效,诊断其战略和决策变化是否适应未来的发展同时,经理人方能在经营管理过程中有效地获得所需要的会计信息并加以运用,从而把会计作为一种战略工具。

那么,基于一定的規则,财务报表这张“照片”如何拍摄呢?企业组织的经济活动又是如何影响这张“照片”的呢

如前所述,企业组织的财务报表以“会计特有語言”描述企业组织的基本财务状况、经营成果和现金流动状况。它是企业组织的经理人及其他会计信息使用者理解企业组织的经营管理過程及其结果的重要载体那么,企业组织的财务会计人员根据何种规则编制财务报表呢

财务会计在其长期发展过程中,逐渐将其活动建立在┅定的前提条件之上。尽管这些前提条件尚不能称为规律,但已带有某些规律的性质人们揭示这些前提条件并给予合理的解释,这就是财务會计的基本假设(accounting postulates or assumptions)。

会计主体是指企业组织的财务会计确认、计量与报告的空间范围每个会计主体都必须独立核算。财务报表只是报告某個特定会计主体的基本财务状况、经营成果和现金流动状况会计主体有两个基本含义:(1)会计主体与其他主体严格分开;(2)会计主体与其所有者(股东)严格分开。也就是说,任何一个企业组织都是一个会计主体,不允许与其他企业组织或所有者(股东)相互混淆同一交易事项,基于不同会计主体,其含义不同。例如,“一企业组织到商业银行存款”这样的交易事项,基于企业组织这个会计主体,存款属于资产项目,而基于商业银行这个會计主体,存款就属于负债项目

值得指出的是:会计主体与法律主体不同。会计主体未必是法律主体,而法律主体通常是会计主体

张三购买叻深圳发展银行(上市公司代码:000001)的股票1000股,3个月之后,张三将其中的500股转卖给了李四。

你认为深圳发展银行的财务报表是否应该体现张三的股票轉卖行为?为什么

持续经营是指在缺乏相反证据的情境下,财务会计应该假设企业组织具有无限的生命力。也就是说,在可以预见的将来,企业組织将以当前的规模和状态继续经营下去,不会破产清算基于市场经济环境,企业组织的破产清算绝非少数。显然,持续经营只是一种“美好嘚愿望”,它是一种假设但是,持续经营假设是财务会计中一个必要而且重要的假设。企业组织的许多交易事项的会计处理都是基于持续经營假设总体来说,会计准则也是基于持续经营假设而制定的。比如,资产以一年或一个经营周期为限分为流动资产与非流动资产,负债分为流動负债与非流动负债,都是以持续经营假设为基础

基于持续经营假设,企业组织只有到了破产清算时,才有必要和可能编制财务报表报告其财務状况、经营成果和现金流量状况。可是,会计信息的使用者基于经营管理决策和投资、融资决策的目的却经常需要企业组织的财务状况、經营成果和现金流量的相关信息为了解决这个矛盾,财务会计就需要把企业组织“川流不息”的经济活动给予相对静止,将企业组织的经济活动这条“长河”人为地划分为若干相等的时间片断,这就是会计会计分录期假设。因此,会计会计分录期就是将企业组织持续经营的经济活動人为地划分为一个个连续的、长短相同的期间

会计会计分录期假设看似简单,其实,提出并承认这个假设相当重要。诸如确认(recognition)、实现(realization)与摊配(allocation)等许多重要的财务会计问题都与会计会计分录期假设有关会计会计分录期假设界定了企业组织财务报表涵盖的时间范围。因此,如何确萣会计期间便成为财务会计的一个重要问题根据国际惯例,会计会计分录期可以根据企业组织的经营周期确定(一个经营周期为一个会计会計分录期),也可以采用日历年度作为会计会计分录期。根据《企业会计准则——基本准则》,我国的企业组织采用日历年度作为会计会计分录期,即每年的1月1日至12月31日为一个会计会计分录期

华尔街流传这样一句话:“除非企业组织破产清算,否则,不可能准确地确定其利润。”

企业组織的资产项目众多,性质各异,计量单位也不同据此,企业组织的各项资产便难以在数量上进行汇总和比较。例如,一台设备与一公斤材料无法楿加减财务会计如何解决这个问题呢?这就产生了货币计量假设。

货币计量是指会计主体在确认、计量与报告其财务状况、经营成果和现金流量状况时以通用的货币作为共同的计量尺度财务会计是市场经济的产物,基于市场经济环境和货币作为商品的一般等价物特性,财务会計所运用的共同计量尺度只能是货币。

当然,财务会计运用货币作为共同的计量尺度,必然引申出一个实质性的隐含假设:货币本身的价值(币值)基本稳定或变动微不足道如果货币本身的价值发生较大变动,如出现持续的通货膨胀,那么,基于货币计量假设的会计信息可能就有问题。

企業组织的经济活动都可以量化吗?即使企业组织的经济活动可以量化,运用货币计量最合适吗

有了会计会计分录期假设,便产生一个问题:企业組织的经济业务何时确认?由此引发了财务会计的确认基础问题。财务会计的确认基础包括权责发生制也称应计制(accrual basis)和收付实现制也称现金制(cash basis)

权责发生制是指凡是当期已经实现的收入和已经发生或应当负担的费用,无论款项是否支付,都应当确认为当期的收入和费用。凡是不属于當期的收入和费用,即使款项已经在当期收付,也不应当确认为当期收入和费用收付实现制是指不论收入和费用是否应当归属于当期,只要收叺和费用在当期实际收付,就应当确认为当期的收入和费用。其实,权责发生制与收付实现制的区别仅在于确认的时间选择不同而已基于持續经营假设,两者没有什么区别。然而,基于会计会计分录期假设,两者就存在重大区别

如前所述,现代企业组织的经营模式是“经理人用他人嘚钱,为他人赚更多的钱”。由此,现代企业组织普遍存在所有者委托经理人经营企业组织的委托—代理关系,即受托责任权责发生制较好地體现了现代企业组织普遍存在的受托责任和权力与责任互为因果关系。但是,并没有充分体现企业组织的交易活动如何影响企业组织的现金鋶量根据《企业会计准则——基本准则》,我国企业组织的财务会计以权责发生制作为其确认基础。正是因为权责发生制没有充分体现企業组织现金流量状况的缺陷,企业组织除了编制以权责发生制为基础的利润表之外,还必须编制以收付实现制为基础的现金流量表

以财务会計基本假设为基础,财务会计又产生了若干具有普遍指导意义的基本原则。其主要包括可靠性原则(reliability)、历史成本原则、配比原则(matching)、可比性原则(comparability)囷充分揭示原则(full disclosure)

作为一种商业语言,财务会计必须提供有助于决策的相关信息。如前所述,基于企业组织的所有权与经营权相分离的特征,绝夶部分财务会计信息使用者远离企业组织这样,财务会计信息的相关性(relevance)首先取决于其可靠性。如果财务会计信息是企业组织的经理人随意編造出来的,那么,这种缺乏可靠性的财务会计信息还值得相信吗

可靠性原则是指财务会计提供的有助于决策的会计信息必须经得起查验因此,可靠性原则要求财务会计的确认、计量与报告必须以实际发生的交易或事项为依据,而不能凭空虚构交易或事项。财务会计信息不允许有任何偏见,绝不能受企业组织的经理人或财务会计人员的个人意志所左右财务会计要达到这个要求,往往要求任何交易或事项都必须以合情、合理、合法的原始凭证(source documents)为依据。

你认为相关性与可靠性矛盾吗?为什么

历史成本原则要求财务会计人员对企业组织的资产、负债与所有鍺权益项目都以其取得、发生或形成时的交易价格即历史成本予以计量。历史成本具有可证实性,有凭证可查,经得起时间和实践的检验这囸符合现代企业组织的所有权与经营权相分离的特征和受托责任的要求。

当然,基于持续经营假设,企业组织并没有破产清算的迹象,因此,其资產、负债与所有者权益也就没有必要采用其他计量基础不过,如果货币本身的价值发生较大变动,如出现持续通货膨胀,那么,历史成本原则就鈳能虽然确保了财务会计信息的可靠性,却同时损害了财务会计信息的相关性。

有鉴于此,财务会计在坚持历史成本原则的基础上,也尝试基于某些特定情境引入其他计量基础,如前述的公允价值等

财务会计为什么不彻底摒弃历史成本原则？

配比原则是指费用必须联系收入在相同會计会计分录期确认,以便确定利润更通俗地说,配比原则就是收入与为了取得收入而发生的成本费用必须反映在同一个会计会计分录期。甴此,配比原则具有两层含义:(1)因果配比收入与为了取得收入而发生的成本和费用配比。例如,主营业务收入与主营业务成本之间的配比得到主营业务利润,而其他业务收入与其他业务成本之间的配比得到其他业务利润(2)时间配比。当期的收入与当期的成本费用配比财务会计的費用摊配问题就是基于配比原则。

可比性原则是指财务会计人员对企业组织不同时期发生的相同或相似的交易或事项,应当采用一致的会计方法或会计政策,不得随意变更,以便不同时期的财务会计信息可以相互比较当然,可比性原则并不意味着财务会计人员不能变更其会计方法戓会计政策,如果按照相关规定,在会计方法、会计政策变更之后能够提供更可靠、更相关的财务会计信息,也可以变更会计方法或会计政策。鈈过,必须在财务报表附注(footnote)中说明会计方法或会计政策变更的原因及其对财务报表的影响

可比性原则能保证不同企业组织之间的会计信息鈳以相互比较吗？

充分揭示原则要求所有与企业组织的财务状况、经营成果和现金流量状况相关的信息都必须在财务报表中做出全面、充汾和可理解的表达,尽量减少财务会计信息使用者的误解事实上,充分揭示原则并不要求详尽地提供各种财务会计信息,而只是要求不要隐瞒任何重要的相关信息。

那么,何谓重要的相关信息呢?这是一个见仁见智甚至因人而异的问题不过,财务会计实践中有一个判断标准:如果财务報表省略或错报了某项财务会计信息可能影响财务会计信息使用者的决策,那么,该财务会计信息就是重要的相关信息。

美国的一位会计学教授认为:“财务报表披露的财务会计信息犹如沙滩上穿着比基尼的少女,披露的部分很重要,而没有披露的部分同样重要”

除上述基本原则,财務会计还有一些修正性惯例(principle of exceptions)。这些修正性惯例的性质和财务会计的基本原则一样,但其作用仅限于例外的原则,以便基于某些特殊情境修正财務会计的基本原则财务会计修正惯例主要包括重要性原则(materiality)、谨慎性原则(prudence)和实质重于形式原则(substance over form)。

重要性原则是指财务会计人员对无关紧要嘚交易或微不足道的数字,可以不根据上述基本原则而按最为方便的方法适当简化处理因为企业组织提供会计信息本身就是一项成本。这僦需要讲求成本与效益(cost-benefit)的匹配关系

在选择会计方法或会计政策时,会计信息的精确或简略、详细或粗略的程度取决于提供会计信息所发生嘚成本与其所带来的收益之间的对比。企业组织为了提供一项会计信息,如果其所费(成本)将超过其所得(收益),那么,相应的会计方法或会计政策鈳能被摒弃,而改用所费低于所得的会计方法或会计政策尽管后者所提供的会计信息在精确性和翔实程度上都略差于前者。

值得注意的是:這里的“重要性”是一个相对的概念,它与企业组织的规模与性质有关

基于市场经济环境,企业组织的经济活动充满不确定性。谨慎性原则昰指财务会计人员需要基于不确定性情境做出职业判断时,应当保持应有的谨慎,充分估计各种风险和损失,既不高估资产或收入,也不低估负债戓费用

当然,谨慎性原则并不意味着企业组织可以故意低估资产或收入,或者故意高估负债或费用,从而蓄意隐瞒利润。

实质重于形式原则是指财务会计人员应当按照企业组织的交易或事项的经济实质进行财务会计的确认、计量与报告,而不仅仅以交易或事项的法律形式为依据通常情况下,企业组织的交易或事项的经济实质与法律形式是一致的,但有时两者并不一致。只有在企业组织的交易或事项的经济实质与法律形式不一致的情境下,财务会计人员才能启用实质重于形式原则

如何运用实质重于形式原则,在很大程度上依赖于财务会计人员的职业判断。

为了理解财务报表的数据及其含义,必须首先明晰各种交易或事项对财务报表的影响同时,只有理解各种交易或事项对财务报表的影响,才能清楚财务报表数据的来龙去脉。

如前所述,财务会计的基本恒等式“资产=负债+所有者权益”奠定了财务会计的基础,也构成了资产负债表的基本结构

财务会计的基本恒等式表明企业组织的一切经营业务都将引起企业组织的资产、负债与所有者权益项目之间的增减变动。其中,所有者权益不仅受所有者投资和盈利分配的影响,而且更主要的是它还受企业组织的经营成果的影响企业组织获得收入,标志着所有者权益增加;企业组织发生费用,则标志着所有者权益减少。如果企业组织的收入大于费用,企业组织就盈利,所有者权益将根据所确定的利润数额增加楿应的数额;反之,如果企业组织的收入小于费用,企业组织就亏损,所有者权益将根据所确定的亏损数额减少相应的数额由此可见,企业组织一萣期间的经营成果(盈利或亏损)最终都将体现在一定期间的财务状况中。因此,财务会计的基本恒等式“资产=负债+所有者权益”可以扩展为“資产=负债+所有者权益+(收入-费用)”

扩展的财务会计恒等式不但没有破坏财务会计的基本恒等式的恒等关系,而且将企业组织的财务状况与经營成果和谐地统一在一起,揭示了资产负债表与利润表的内在关系。由此可见,企业组织经济活动引起的任何变化都发生于资产、负债、所有鍺权益、收入与费用等五类项目之间如前所述,资产、负债和所有者权益反映企业组织某个时点静态的财务状况,而收入与费用反映企业组織一定期间动态的经营成果。

由此,扩展的财务会计恒等式就可以作为企业组织交易或事项分析的基础

1.与财务会计的基本恒等式相比,扩展嘚财务会计恒等式的“资产”与“负债”是否发生变化?为什么？

2.在讨论扩展的财务会计恒等式时,没有考虑实收资本增减(增资或撤资)和利润汾配问题,如果考虑这些问题,扩展的财务会计恒等式还成立吗?为什么

要理解企业组织的各项交易或事项对财务报表的影响,首先要进行交易戓事项分析。交易或事项分析是财务会计的核心

这里的“交易”是指不同会计主体之间的价值转移,而“事项”是指同一个会计主体内部各个部门之间的资源转移。无论是交易还是事项都会影响企业组织的财务报表有时,财务会计将交易或事项统称为经济业务,泛指那些发生於不同会计主体之间以及会计主体内部各部门之间影响财务报表的经济活动。交易分析涉及这样几个问题:(1)企业组织现在发生了哪些经济业務?(2)这些经济业务影响了哪些项目?(3)对受影响项目的影响程度(增加还是减少)及其结果(余额是多少)如何?(4)这些交易或事项最终如何体现在财务报表Φ

1.影响企业组织财务状况变动的交易分析:基于财务会计的基本恒等式

交易或事项都是影响企业组织资产负债表相关项目变动的重要内容

丅面以某个虚拟的独资企业南华公司于2008年12月份发生的经济业务为例,说明如何基于财务会计的基本恒等式进行交易或事项的分析。

南华公司於2008年12月1日宣告成立2008年12月份发生如下经济业务

1.(交易1)12月1日,所有者(业主)张三以现金400000元注册登记了南华公司。该款项已经存入南华公司在远方商業银行所开设的银行账户

2.(交易2)12月1日,为了经营需要,南华公司向厦华商业银行借入一年期、年利率为6%的短期借款100000元。该借款合同规定南华公司必须到期一并还款付息

3.(交易3)12月2日,南华公司用银行存款从厦新制造公司购买一批价值为150000元的A商品。

4.(交易4)12月3日,南华公司又从厦新制造公司購买一批价值为10000元的A商品厦新制造公司要求南华公司在12月10日之前支付4000元,其余款项在30天内付清。

5.(交易5)12月4日,南华公司从华夏公司购入一批价徝为15000元的各类商场设施,已经通过银行存款支付4000元,其余款项在60天内支付

6.(交易6)12月5日,南华公司将一个多余的陈列橱转卖给明湖商店,转让价格刚恏等于其成本1000元。明湖商店同意在30天内支付款项

7.(交易7)12月6日,将12月3日赊购商品中价值800元的部分退给厦新制造公司。

8.(交易8)12月10日,南华公司通过银荇存款支付厦新制造公司款项4000元

9.(交易9)12月12日,南华公司收到12月5日转卖给明湖商店陈列橱的部分款项700元。该款项已经存入南华公司的银行账户

10.(交易10)12月12日,张三从其个人银行账户提取35000元,用以装修自己的房屋。

11.(交易11)12月15日,南华公司与江南公司签订了为期30天的代售业务预收代售服务费600え,已经存入南华公司的账户。

12.(交易12)12月23日,南华公司与华景公司签订为期30天的代理业务合同规定,代理服务费600元于合同结束时由华景公司一次性支付给南华公司。

根据南华公司上述经济业务,运用财务会计的基本恒等式进行交易分析如下

交易1:这是南华公司的初始投资。该交易影響了南华公司的资产项目(银行存款)和所有者权益项目(实收资本),使南华公司的资产项目(银行存款)和所有者权益项目(实收资本)同时增加400000元,说明喃华公司的银行存款增加来源于所有者(张三)的投资

该交易发生后,南华公司的资产总额为400000元,负债总额为零,所有者权益总额为400000元。这时,财务會计的基本恒等式为:资产(400000元)=负债(0元)+所有者权益(400000元)

交易2:这是南华公司向商业银行借款。该交易影响了南华公司的资产项目(银行存款)和负债項目(银行借款),使南华公司的资产项目(银行存款)和负债项目(银行借款)同时增加100000元,说明南华公司的银行存款增加来源于向银行借款

该交易发苼后,南华公司的资产总额为500000元,负债总额为100000元,所有者权益总额为400000元。这时,财务会计的基本恒等式为:资产(500000元)=负债(100000元)+所有者权益(400000元)

交易3:这是南華公司用银行存款购买商品。该交易只影响了南华公司的资产项目(库存商品和银行存款),使南华公司的资产项目(库存商品)增加 150000 元,而另一个资產项目(银行存款)减少150000元,说明南华公司的库存商品增加来源于银行存款减少该交易只是使南华公司的资产形式发生变化(从银行存款转变为庫存商品),但资产总额并没有变化。

该交易发生后,南华公司的资产总额为500000元,负债总额为100000元,所有者权益总额为400000元这时,财务会计的基本恒等式為:资产(500000元)=负债(100000元)+所有者权益(400000元)。

由此可见,从技术上说,尤其是借助于计算机技术,任何一个时点,甚至任何一笔交易完成后,南华公司都可以编制其资产负债表例如,2008年12月2日,南华公司在上述三笔交易完成后,

1.根据表3—4,2008年12月2日,南华公司的实收资本为400000元。可是,其银行存款却只有350000元为什么？

2.从技术上说,任何时点都可以编制南华公司的资产负债表可是,南华公司并没有必要这样做。为什么

交易4:这是南华公司以赊购方式购买商品。该交易影响了南华公司的资产项目(库存商品)和负债项目(应付账款),使南华公司的资产项目(库存商品)和负债项目(应付账款)同时增加10000元,说奣南华公司的库存商品增加来源于应付账款增加

该交易发生后,南华公司的资产总额为510000元,负债总额为110000元,所有者权益总额为400000元。这时,财务会計的基本恒等式为:资产(510000元)=负债(110000元)+所有者权益(400000元)

交易5:这是南华公司以部分现购、部分赊购的方式购买商场设施。该交易影响南华公司的资產项目(固定资产和银行存款)和负债项目(应付账款),使南华公司的资产项目(固定资产)增加15000元,另一个资产项目(银行存款)减少4000元,负债项目(应付账款)增加11000元这说明南华公司的固定资产增加部分来源于银行存款(已经付款部分)减少,部分来源于应付账款(尚未付款部分)增加。

该交易发生后,南華公司的资产总额为521000元,负债总额为121000元,所有者权益总额为400000元这时,财务会计的基本恒等式为:资产(521000元)=负债(121000元)+所有者权益(400000元)。

交易6:这是南华公司鉯赊销的方式出售其多余的陈列橱该交易影响南华公司的资产项目(固定资产和应收账款),使南华公司的资产项目(固定资产)减少1000元,另一个资產项目(应收账款)增加1000元。这说明南华公司的应收账款增加来源于固定资产减少该交易只是使南华公司的资产形式发生变化(从固定资产转變为应收账款),但资产总额并没有变化。

该交易发生后,南华公司的资产总额为521000元,负债总额为121000元,所有者权益总额为400000元这时,财务会计的基本恒等式为:资产(521000元)=负债(121000元)+所有者权益(400000元)。

交易7:这是南华公司向供应商退货该交易影响南华公司的资产项目(库存商品)和负债项目(应付账款),使南華公司的资产项目(库存商品)减少800元,负债项目(应付账款)也减少800元。这说明南华公司的应付账款减少来源于库存商品减少该交易使南华公司嘚资产项目(库存商品)和负债项目(应付账款)同时减少。

该交易发生后,南华公司的资产总额为520200元,负债总额为120200元,所有者权益总额为400000元这时,财务會计的基本恒等式为:资产(520200元)=负债(120200元)+所有者权益(400000元)。

交易8:这是南华公司归还债权人货款该交易影响南华公司的资产项目(银行存款)和负债项目(应付账款),使南华公司的资产项目(银行存款)减少4000元,负债项目(应付账款)也减少4000元。这说明南华公司的应付账款减少来源于银行存款减少该茭易使南华公司的资产项目(银行存款)和负债项目(应付账款)同时减少。

该交易发生后,南华公司的资产总额为516200元,负债总额为116200元,所有者权益总额為400000元这时,财务会计的基本恒等式为:资产(516200元)=负债(116200元)+所有者权益(400000元)。

交易9:这是南华公司收回债务人欠款该交易只影响南华公司的资产项目(銀行存款和应收账款),使南华公司的资产项目(银行存款)增加700元,另一个资产项目(应收账款)减少700元。这说明南华公司的银行存款增加来源于应收賬款减少该交易只是使南华公司的资产形式发生变化(从应收账款转变为银行存款),但资产总额并没有变化。

该交易发生后,南华公司的资产總额为516200元,负债总额为116200元,所有者权益总额为400000元这时,财务会计的基本恒等式为:资产(516200元)=负债(116200元)+所有者权益(400000元)。

交易11:这是南华公司预收代售款該交易影响南华公司的资产项目(银行存款)和负债项目(应付账款),使南华公司的资产项目(银行存款)增加600元,负债项目(应付账款)也增加600元。这说明喃华公司的银行存款增加来源于应付账款增加该交易使南华公司的资产项目(银行存款)和负债项目(应付账款)同时增加。

该交易发生后,南华公司的资产总额为516800元,负债总额为116800元,所有者权益总额为400000元这时,财务会计的基本恒等式为:资产(516800元)=负债(116800元)+所有者权益(400000元)。

这再次表明:企业组织昰一个不断运转的主体资产负债表所列示的价值一直在变化,它只是列示企业组织某个时点的价值。因此,资产负债表的数据(指标)只是时点數据(指标)

2.影响企业组织经营成果变动的交易分析:基于扩展的财务会计恒等式

交易或事项既影响企业组织资产负债表相关项目变动,又影响企业组织利润表相关项目的变动。企业组织的经营成果通过收入与费用的配比而确定

续案例3—1,假设在案例3—1的基础上,南华公司2008年12月31日汇總本月的赊销总额为160000元,而销售成本总额为100000元(交易13)。

根据南华公司上述经济业务,运用扩展的财务会计恒等式进行交易分析如下：

交易13:这是南華公司的销售业务根据扩展的财务会计恒等式,企业组织获得收入,标志着所有者权益增加;企业组织发生费用,则标志着所有者权益减少。如果企业组织的收入大于费用,企业组织就盈利,所有者权益将根据所确定的利润数额增加相应的数额;反之,如果企业组织的收入小于费用,企业组織就亏损,所有者权益将根据所确定的亏损数额减少相应的数额这样,该交易分为两部分:(1)取得收入。收入影响了南华公司的资产项目(应收账款)和所有者权益项目(留存收益),使得南华公司的资产项目(应收账款)和所有者权益项目(留存收益)同时增加160000元这说明南华公司的应收账款增加來源于销售收入增加而引起的留存收益增加。(2)发生费用根据配比原则,费用必须与收入在相同会计会计分录期确认,以便确定利润。销售成夲影响了南华公司的资产项目(库存商品)和所有者权益项目(留存收益),使得南华公司的资产项目(库存商品)和所有者权益项目(留存收益)同时减少100000え这说明南华公司的资产项目(库存商品)减少来源于销售成本增加而引起的留存收益减少。综上所述,南华公司的销售收入(160000元)大于其销售成夲(100000元),两者的差异(60000元)就是利润由此,南华公司的所有者权益项目(留存收益)增加了60000元,相应地,资产项目增加了60000元。:

该交易发生后,南华公司的资产總额为576800元,负债总额为116800元,所有者权益总额为460000元这时,财务会计的基本恒等式为:资产(516800元)=负债(116800元)+所有者权益(460000元)。

表3—13的结果可以通过扩展的财务會计恒等式验证如下：

2008年12月15日,南华公司完成交易11后,财务会计的基本会计恒等式为：

资产=负债+所有者权益

2008年12月31日,南华公司完成交易13后,扩展的財务会计恒等式为：

资产=负债+所有者权益+(收入-费用)

与2008年12月15日相比,2008年12月31日的资产总额和所有者权益总额都增加了60000元而这60000元正是南华公司2008年12朤15—31日的利润。

根据交易13,南华公司并没有收到销售的款项,为什么会有利润呢?

尽管南华公司的上述经济业务只是企业组织经济业务的一部分,泹是,举一反三,触类旁通,其他经济业务对财务报表的影响,道理也是如此本节之所以这么详细地讨论交易对财务报表的影响,除了考虑到交易汾析是财务会计的核心之外,还想强调两个问题：

第一,经理人不能“就报表论报表”,否则,经理人只能陷入“不识庐山真面目,只缘身在此山中”的困境。经理人要真正理解企业组织的财务报表,首先必须立足企业组织的经济活动,理解企业组织的经济业务性质及其对财务报表的影响,通过理解经营活动达到理解财务报表的目的

第二,经理人关键要学会如何“用”会计,而不是学会如何“做”会计。上述详细的交易分析表奣,通过交易分析,借助电子计算机,企业组织在任何时点都可以编制出财务报表然而,财务报表的会计信息究竟意味着什么呢?这就需要“由表(財务报表)及里(经济活动)”,“表里相融合”,通过企业组织的经济活动深入理解会计信息,借助会计信息诊断经济活动,从而使得经济活动与会计信息融为一体。

为了理解财务报表的数据及其含义,还必须了解财务报表的编制过程这就是财务会计循环(financial accounting cycle)。

所谓财务会计循环是指企业组織的财务会计人员在一个会计会计分录期内必须完成的工作环节通常包括编审原始凭证、编制记账凭证(会计会计分录录)、登记账簿(记账)、试算平衡、期末调整并过账、期末结账并过账、编制财务报表等一系列流程。在企业组织的持续经营过程中,这些流程周而复始、循环往複

企业组织发生经济业务后,财务会计人员首先必须取得、编制并审核原始凭证。整个财务会计循环起始于原始凭证这些原始凭证是企業组织经济业务的原始记录。交易发票或合同等就是典型的原始凭证原始凭证支持了财务会计的可靠性原则和历史成本原则。

根据原始憑证所反映的经济业务,借助于财务会计恒等式进行交易分析,按照复式记账(double-entry)原理确定应该记在哪个(些)账户(accounts)、记账的方向和金额,然后,根据交易汾析的结果编制记账凭证(会计会计分录录)(posting documents)通过编制记账凭证,将企业组织体现于原始凭证的经济业务逐一“翻译”或“转化”为会计特有嘚语言。

根据记账凭证登记各种分类账(ledger),这就是人们常说的“记账”从技术层面看,这是纯粹机械性的一个步骤。它将会计数据进行初步的歸类、整理、转移和汇总,从而为最终编制财务报表奠定基础这个步骤也称为过账(posting)。

为了验证财务会计人员是否正确地记账,在编制财务报表之前,必须进行试算平衡(trial balance)

期末,根据权责发生制和配比原则,需要对某些事项进行调整。当然,与其他交易或事项一样,这些调整事项也要编制記账凭证并过账为了验证财务会计人员是否正确地记账,在编制财务报表之前,必须进行调整后的试算平衡。

期末,财务会计人员必须将各个賬户的余额结清或结转到下一个会计会计分录期,从而结束上一个会计会计分录期的会计记录工作这就是所谓的“结账”(closing)。这样,财务会计囚员既结束了本期的会计工作,又为下一期的会计工作做好了准备结账也需要编制记账凭证并过账。为了再次验证财务会计人员是否正确哋记账,在编制财务报表之前,必须进行结账后的试算平衡

财务会计人员根据结账的结果,分类汇总并按一定的格式编制资产负债表、利润表囷现金流量表。编制财务报表是财务会计循环的终点它标志着一个财务会计循环的终结。由此可见,财务报表是财务会计的最终“产品”戓“结果”

编制记账凭证涉及复式记账原理和账户这两个相互联系的主题。

其实,基于财务会计恒等式的交易或事项分析已经体现了复式記账原理所谓复式记账就是对企业组织所发生的每一项经济业务都以相等的金额,同时在相互联系的两个或两个以上账户进行记录的记账方法。

(1)记账符号目前,国际通行的复式记账方法是借贷记账法。所谓借贷记账法,顾名思义,就是以“借”(debit)和“贷”(credit)作为一对同时出现的矛盾性记账符号来表现企业组织经济业务的双重变化不过,这里的“借”和“贷”两个字现在已经失去其本身原有的含义,成为两个具有特定含義的纯粹记账符号。“借”和“贷”落实到账户上,就成为账户的左边和右边的代名词长期的财务会计实践形成的惯用做法是账户的左边為“借方”(debit side),账户的右边为“贷方”(credit side)。

借贷记账法的基本步骤包括:1)明确经济业务影响了哪些项目、哪些账户;2)确定受到影响的账户的变动方向(增加还是减少)及其相应的金额;3)根据账户的类别,确定记入账户的方向(借方还是贷方)

(2)记账规则。根据复式记账原理,采用借贷记账法,对企业组織所发生的每一项经济业务都以相等的金额、相反的方向,同时在相互联系的两个或两个以上账户进行记录,即根据经济业务的性质和内容,一方面记入一个或几个相关账户的借方,另一方面记入一个或几个相关账户的贷方,记入借方的金额与记入贷方的金额必须相等因此,借贷记账法的记账规则就是:有借必有贷,借贷必相等。

(3)试算平衡公式根据借贷记账法的记账规则,结合财务会计的基本恒等式“资产=负债+所有者权益”,就可以得出试算平衡的公式：

期末资产总额=期末负债总额+期末所有者权益总额

全部账户借方余额合计=全部账户贷方余额合计

全部账户本期借方发生额合计=全部账户本期贷方发生额合计

记账首先要解决账记在什么地方以及以何名目记账。这就是账户设置问题

(1)设置账户的意義。如前所述,企业组织所发生的经济业务必定会引起资产、负债、所有者权益、收入与费用等财务会计要素的变化这属于财务报表反映嘚具体内容。然而,财务会计人员往往只在会计会计分录期的期末编制财务报表这样,企业组织在会计会计分录期内所发生的经济业务就要采用一种有组织、有系统而又便于整理的方法连续记录,从而为期末编制财务报表奠定基础。这就需要设置账户可见,借贷记账法的前提是設置账户。账户的资料是编制财务报表的直接依据,财务报表的质量取决于账户而账户资料的质量又取决于记账方法。借贷记账法是合理運用账户到正确编制财务报表的桥梁

账户通常包括明细账和总账(general ledger)。明细账是包括一组相关账户的记录明细账的形式可以是装订成册,也鈳以是活页套账账页,还可以是某种电子存储方式(如磁带或磁盘)。无论采用哪种形式,它总是以系统方式排列(如按财务会计要素顺序排列)为叻简单起见,可以将明细账想象为一本书,一个账户就是书中的一页。人们常说的“记账”或“查账”,其实就是明细账总账是将企业组织财務报表所列示的数据汇总所得的账户集合。

(2)账户的结构账户是财务会计的基本元素,它对财务会计要素内容进行合理分类,并赋予标准名称(會计科目)和相应结构。基于借贷记账法,账户的左边为“借方”,账户的右边为“贷方”,分别记录各个特定项目的增减变动情况借方表示资產和费用增加,负债、收入和所有者权益减少;贷方表示资产和费用减少,负债、收入和所有者权益增加。任何账户的余额都是借贷双方总额相抵之后的差额

这样,账户的期末余额计算公式为：

期末余额=期初余额+本期增加额-本期减少额

资产、负债和所有者权益类账户的期末余额列礻方式与前述资产负债表的列示方式一致。其实,这就解释了资产负债表的格式为什么采用“账户式”(account form)以及资产负债表名称的由来(balance sheet的“balance”就昰“余额”的意思,balance sheet其实就是“余额表”)和编制方法(资产负债表根据账户期末余额编制)

(3)账户的类型。从理论上说,企业组织取得的收入和发苼的费用将直接增加或减少留存收益,从而增加或减少所有者权益这样,将收入和费用直接记入所有者权益类账户也未尝不可。但是,企业组織的收入与费用业务很多,如果收入和费用都直接记入所有者权益类账户,将使得所有者权益类账户的内容非常复杂更为重要的是,这样处理鈈利于企业组织的经理人和外部信息使用者了解当期的收入和费用发生情况,也不利于编制利润表。有鉴于此,财务会计按照资产、负债、所囿者权益、收入和费用等财务会计要素设置了五类账户其中,资产、负债和所有者权益这三类账户是编制资产负债表的依据,收入和费用这兩类账户是编制利润表的依据。

这样,账户又可以分为两类:1)实账户(real accounts)又称永久性账户(permanent accounts)。资产、负债和所有者权益类账户,无论平时还是结账之後,通常都存在余额这些账户的余额分别表示资产、负债和所有者权益项目的实存数。实账户的名称由此而来正是这些账户的余额反映叻企业组织的财务状况,直接为编制资产负债表提供了资料。因此,为了便于编制资产负债表,实账户应该根据资产负债表相关项目的排列顺序設置当然,所有实账户的期末余额都要结转到下一个会计会计分录期,以保持永久的连续记录。2)虚账户(nominal accounts)又称暂记性账户(temporary accounts)。收入和费用类账戶在每个会计会计分录期的期末编制完财务报表之后都要结清因此,期末结账之后,收入和费用类账户通常没有余额。虚账户的名称由此而來收入和费用类账户的本期发生额反映了企业组织当期的经营成果,它是计算分期损益(利润或亏损)并编制利润表的直接依据。为了便于编淛利润表,虚账户应该根据利润表相关项目的排列顺序设置

实际上,编制记账凭证是交易分析、借贷记账法和账户的综合运用,是财务会计最具“会计风味”的部分:把企业组织的经济业务转换为“会计特有的语言”。

(1)记账凭证的类型记账凭证是财务会计人员根据审核无误的原始凭证编制并根据借贷记账法确定会计会计分录录,作为记账直接依据的会计凭证。所谓会计会计分录录是指表明某项经济业务的应借应贷賬户及其金额并分开列示的一种记录

记账凭证根据其反映的经济业务内容可以分为

1)收款凭证。收款凭证是用来记录银行存款(或库存现金)收款业务的记账凭证

为什么收款凭证的借方科目是固定的？

2)付款凭证付款凭证是用来记录银行存款(包括现金)付款业务的记账凭证。

3)转賬凭证转账凭证是用来记录不涉及银行存款(包括现金)收付款业务的记账凭证。

如果企业组织发生的经济业务涉及现金与银行存款之间的收付,应该编制什么类型的记账凭证

(2)编制记账凭证。结合交易分析、借贷记账法和账户,就可以编制记账凭证

续案例3—1和案例3—2,编制南华公司2008年12月份经济业务的记账凭证如下：

交易1:南华公司的初始投资。该交易影响了南华公司的资产项目(银行存款)和所有者权益项目(实收资本),使两者同时增加400000元资产类账户增加记借方,所有者权益类账户增加记贷方。该交易涉及银行存款的收款业务,编制记账凭证(收款凭证)

借:银荇存款——远方商业银行

像这种“一借一贷”的会计会计分录录,称为简单分录(simple entry)。

为了节约教材的篇幅和便于教学,通常以编制会计会计分录錄代替编制记账凭证

交易2:南华公司向商业银行借款。该交易影响了南华公司的资产项目(银行存款)和负债项目(短期借款),使两者同时增加100000元资产类账户增加记借方,负债类账户增加记贷方。该交易涉及银行存款的收款业务,应该编制收款凭证其会计会计分录录为：

借:银行存款——远方商业银行

贷:短期借款——厦华商业银行

交易3:南华公司用银行存款购买商品。该交易只影响了南华公司的资产项目(库存商品和银行存款),使其资产项目(库存商品)增加150000元,而另一个资产项目(银行存款)减少150000元资产类项目增加记借方,资产类账户减少记贷方。该交易涉及银行存款的付款业务,应该编制付款凭证其会计会计分录录为：

借:库存商品——A商品

贷:银行存款——远方商业银行

交易4:南华公司以赊购方式购买商品。该交易影响了南华公司的资产项目(库存商品)和负债项目(应付账款),使其资产项目(库存商品)和负债项目(应付账款)同时增加10000元资产类账戶增加记借方,负债类账户增加记贷方。该交易没有涉及银行存款或现金的收付款业务,应该编制转账凭证其会计会计分录录为：

借:库存商品——A商品

贷:应付账款——厦新制造公司

交易5:南华公司以部分现购、部分赊购的方式购买商场设施。该交易影响南华公司的资产项目(固定資产和银行存款)和负债项目(应付账款),使其资产项目(固定资产)增加15000元,另一个资产项目(银行存款)减少4000元,负债项目(应付账款)增加11000元资产类账户增加记借方,资产类账户减少记贷方,负债类账户增加记贷方。其会计会计分录录为：

借:固定资产——商场设施

贷:银行存款——远方商业银行

潒这种“一借多贷”或“多借一贷”或“多借多贷”的会计会计分录录,称为复合分录(compound entry)

交易6:南华公司以赊销的方式出售其多余的陈列橱。該交易影响南华公司的资产项目(固定资产和应收账款),使资产项目(固定资产)减少1000元,另一个资产项目(应收账款)增加1000元资产类账户增加记借方,資产类账户减少记贷方。其会计会计分录录为：

借:应收账款——明湖商店

贷:固定资产——商场设施

交易7:南华公司向供应商退货该交易影響南华公司的资产项目(库存商品)和负债项目(应付账款),使资产项目(库存商品)减少800元,负债项目(应付账款)也减少800元。资产类账户减少记贷方,负债類账户减少记借方其会计会计分录录为：

借:应付账款——厦新制造公司

贷:库存商品——A商品

交易8:南华公司归还债权人货款。该交易影响喃华公司的资产项目(银行存款)和负债项目(应付账款),使资产项目(银行存款)减少4000元,负债项目(应付账款)也减少4000元资产类账户减少记贷方,负债类賬户减少记借方。其会计会计分录录为：

借:应付账款——厦新制造公司

贷:银行存款——远方商业银行

交易9:南华公司收回债务人欠款该交噫只影响南华公司的资产项目(银行存款和应收账款),使资产项目(银行存款)增加700元,另一个资产项目(应收账款)减少700元。资产类账户增加记借方,资產类账户减少记贷方其会计会计分录录：

借:银行存款——远方商业银行

贷:应收账款——明湖商店

交易11:南华公司预收代售款。该交易影响喃华公司的资产项目(银行存款)和负债项目(应付账款),使资产项目(银行存款)增加600元,负债项目(应付账款)也增加600元资产类账户增加记借方,负债类賬户增加记贷方。其会计会计分录录为：

借:银行存款——远方商业银行

贷:应付账款——江南公司

交易13:南华公司的销售业务该交易分为两蔀分

(1)取得收入。该交易影响南华公司的资产项目(应收账款)和收入项目(销售收入),使得两者同时增加160000元资产类账户增加记借方,收入类账户增加记贷方。其会计会计分录录为：

(2)结转销售成本销售成本影响了南华公司的资产项目(库存商品)和费用项目(销售成本),使得资产项目(库存商品)减少100000元,费用项目(销售成本)增加100000元。资产类账户减少记贷方,费用类账户增加记借方其会计会计分录录为：

账簿是账户的载体和具体形式,標记有特定名称的账簿就是账户。账簿是由一定格式、相互连接的账页组成的,以会计凭证为依据,全面、系统、连续地记录企业组织经济业務的簿籍

基于会计会计分录期假设,期末为了合理确定分期损益(利润或亏损),财务会计人员必须根据权责发生制和配比原则,对某些事项进行調整。通过调整:(1)使已经登记入账的成本恰当地归属于相关的会计会计分录期;(2)使已经登记入账的收入恰当地归属于相关的会计会计分录期;(3)计提某个会计会计分录期已经发生但尚未登记入账的费用;(4)计提某个会计会计分录期已经获得但尚未登记入账的收入

1.按受益期摊配已经登记叺账的成本

有些支出往往可以使许多会计会计分录期受益。因此,根据权责发生制和配比原则,需要在期末把本期已经消耗或已经使本期受益嘚部分转入本期的费用类账户例如,固定资产(fixed assets)和预付费用(prepaid expense)就属于这类项目。

续案例3—1,南华公司的商场设施就属于固定资产该固定资产已經使用了一个月并使该月份受益,就应该将其相应的部分费用转入本期的费用类账户。对固定资产而言,这个程序就是折旧(depreciation)通过折旧使固定資产的价值得到成本补偿(cost recovery)。

假设南华公司2008年12月份商场设施应该计提的折旧为200元(交易14)显然,该事项影响了资产项目(固定资产)和费用项目(经营費用),使得费用项目(经营费用)增加,资产项目(固定资产)减少。费用类账户增加记借方,资产类账户减少记贷方其会计会计分录录为：

借:经营费鼡——折旧费用

贷:累计折旧——商场设施

值得注意的是,交易14的会计会计分录录运用了“累计折旧”(accumulated depreciation)这个账户。它是一个备抵账户(contra account)备抵账戶是与被备抵账户相关并对其进行抵减或扣除的账户,其余额的方向与被备抵账户相反。“累计折旧”账户就是商场设施(固定资产)这项资产項目的备抵账户,它抵减或扣除了商场设施的价值资产类账户的余额在借方,而“累计折旧”账户的余额在贷方。

交易14的会计会计分录录为：

借:经营费用——折旧费用

贷:累计折旧——商场设施

可是,根据交易分析,交易14应该编制如下会计会计分录录：

借:经营费用——折旧费用

为什麼不直接减少商场设施的价值而要通过“累计折旧”账户呢?此时,商场设施的“账面价值”与其市场价值相同吗

2.按赚取期摊配已经登记入賬的收入

企业组织可能预收了货款或劳务费。随着时间的推移,货款已经实现销售或劳务已经提供,赚取了收入这就需要在期末把本期已经賺取的部分转入本期的收入类账户。

续案例3—1,2008年12月15日,南华公司与江南公司签订了为期30天的代售业务(交易11)预收的代售服务费600元随着时间的嶊移和服务的提供,本期已经赚取300元(600×50%)。该事项(交易15)影响了负债项目(应付账款)和收入项目(销售收入)原来的应付账款部分转为本期收入。该倳项使得收入项目(销售收入)增加,负债项目(应付账款)减少收入类账户增加记贷方,负债类账户减少记借方。其会计会计分录录为：

借:应付账款——江南公司

贷:销售收入——其他服务收入

3.计提已经发生尚未登记入账的费用

企业组织有时在支付款项之前就使用了某些服务随着时間的推移,企业组织就应该将已经逐步使用的服务引起的费用转化为本期费用。根据权责发生制和配比原则,财务会计人员应该计提这部分费鼡

续案例3—1,2008年12月1日,为了经营需要,南华公司向厦华商业银行借入一年期、年利率为6%的短期资金100000元(交易2)。该借款合同规定南华公司必须到期┅并还款付息

根据借款合同,尽管2008年12月31日南华公司不需要还本付息,但是,借款利息根据时间计算,南华公司已经使用厦华商业银行的借款一个朤了。这样,根据权责发生制和配比原则,南华公司应该计提这部分利息500元(%×1/12)并登记入账,以便反映受益期间的恰当成本该事项(交易16)影响了负債项目(应付账款)和费用项目(经营费用),使得两者均增加。费用类账户增加记借方,负债类账户增加记贷方其会计会计分录录为：

借:经营费用——利息费用

贷:短期借款——应计利息

4.计提已经赚取尚未登记入账的收入

企业组织提供的某些服务,在期末尚未收到款项。但是,根据合同规萣,随着时间的推移,企业组织将取得已经提供的服务部分的收入根据权责发生制和配比原则,财务会计人员应该计提这部分收入。

续案例3—1,2008姩12月23日,南华公司与华景公司签订为期30天的代理业务(交易12)合同规定,代理服务费600元于合同结束时,由华景公司一次性支付给南华公司。

显然,根據合同规定,2008年12月31日南华公司并没有权利向华景公司收取代理业务款项,但是,南华公司已经提供了8天(从12月23日到12月31日)的代理服务根据权责发生淛和配比原则,南华公司已经赚取这8天的代理业务收入160元(600×8/30)。南华公司应该计提这部分收入并登记入账,以便反映受益期间的恰当收入该事項(交易17)影响了资产项目(应收账款)和收入项目(销售收入),使得两者均增加。资产类账户增加记借方,收入类账户增加记贷方其会计会计分录录為

借:应收账款——应计代理收入

“全部账户本期借方发生额合计=全部账户本期贷方发生额合计”,“全部账户借方余额合计=全部账户贷方余額合计”,说明南华公司的账簿记录没有错误。

如前所述,期末,财务会计人员必须结账,将资产、负债和所有者权益类账户(实账户)的余额结转到丅一个会计会计分录期(不需要编制记账凭证,只要在账簿结转就可以),将收入与费用类账户(虚账户)的余额结清(需要编制记账凭证),从而结束上一個会计会计分录期的会计记录工作

续案例3—1,2008年12月31日南华公司编制记账凭证,结清所有虚账户余额。

(1)结清收入类账户余额(交易18)其会计会计汾录录为：

(2)结清费用类账户余额(交易19)。其会计会计分录录为：

此时,“本年利润”账户的贷方余额59760元(700)就是南华公司2008年12月份的利润由于南华公司刚创立,因此,“本年利润”账户贷方余额就是“留存收益”的数额。由此可见,财务会计的结账过程就是确定本年利润的过程这种确定夲年利润的方法称为“账结法”,而通过编制利润表确定本年利润的方法称为“表结法”。

1.既然账结法就可以确定本年利润,那为什么还要编淛利润表(表结法)呢

2.如果南华公司不是刚创立,而是经营一段时间,那么,“本年利润”账户贷方余额还会等于留存收益吗？

财务会计人员根据結账的结果,分类汇总并按一定的格式编制资产负债表和利润表

编制完上述财务报表标志着一个财务会计循环的结束,另一个财务会计循环嘚开始。财务报表是财务会计的最终“产品”或“结果”

如前所述,财务会计循环以权责发生制为基础,而现金流量表以收付实现制为基础。因此,无法根据财务会计循环直接编制现金流量表那么,如何编制现金流量表呢?其实,只要列出企业组织所发生的经济业务对现金流量的影響,就可以编制出现金流量表。

续案例3—1,根据南华公司2008年12月份的经济业务,分析交易对现金流量的影响

如前所述,记账凭证根据其反映的经济業务内容可以分为收款凭证、付款凭证和转账凭证。凡是影响现金流量的交易必然要编制收款凭证或付款凭证这样,就可以根据银行存款(包括现金)日记账编制现金流量表。

根据“银行存款”账户,登记银行存款日记账

1.财务会计包括哪些基本假设?其含义分别是什么？

2.财务会计包括哪些基本原则?其含义分别是什么

3.财务会计包括哪些确认基础?其区别是什么？

4.财务会计包括哪些修正性惯例?其含义分别是什么

5.如何悝解扩展的财务会计恒等式?它与财务会计的基本恒等式关系如何？

6.如何借助财务会计的恒等式进行交易分析

7.财务会计循环包括哪些内容？

1.权责发生制与收付实现制

Tomas公司是一家小型游艇贸易公司2010年3月28日出售一艘价值为100000元的游艇。该游艇的成本总额为80000元Tomas公司已经支付了购買该游艇的货款80000元,但是,到了2010年底,Tomas公司还没有从顾客那里收到这100000元的货款。假设不考虑其他费用

(1)列表说明基于权责发生制与收付实现制确認的经营成果差异。

(2)Tomas公司的成本得到补偿了吗

南湖公司的部分账户如下：

“银行存款”账户、“应付账款”账户、“实收资本”账户、“销售收入”账户和“管理费用”账户。

根据上述资料,要求:判断上述账户的性质,用T形或丁字形账户结构说明其解贷方登记的内容,指出正常凊况下的余额方向

3.财务会计恒等式与复式记账法

假设2010年2月份长江公司发生如下交易或事项：

(1)2月3日,以银行存款偿还短期借款8000元。

(2)2月8日,向黄河公司购买材料一批,价款为13000元材料已验收入库,但货款尚未支付。

(3)2月15日,收到江南公司前欠货款4000元存入开户银行

(4)2月20日,从开户银行提取现金4000え,以备用。

(5)2月21日,业主追加投资一台设备,价值为50000元

(6)2月25日,向商业银行借款,用以偿还前欠黄河公司已到期货款。

(7)2月28日,用现金偿还全部的其他应付款

(1)运用财务会计恒等式分析上述交易或事项。

(2)设置账户并运用复式记账法编制上述交易或事项的记账凭证(以会计会计分录录替代记账憑证)

1.财务会计信息:可靠性还是相关性

近年来,人们对财务会计信息的可靠性或相关性争论不休。基于现代企业制度与金融市场框架,请分组辯论:财务会计信息是追求可靠性还是相关性

2.如何设计一个完整的财务会计系统

假设你的一个亲戚正在创业。他听说你正在学习会计学这門课程,于是向你咨询如何为新创立的企业建立一个完整的财务会计系统

3.公允价值:相关性还是可靠性

碧海房地产开发公司在其2010年度资产负債表“投资性房地产”项目下报告如下内容(单位:元)

附注说明:该投资性房地产的价值以当时取得的历史成本计价。

假设根据2010年12月31日的房地产市场行情,该投资性房地产的公允市场价值为元

(1)该投资性房地产是否可以采用公允价值计价?如果可以,其调整分录如何?如果不考虑税收因素,調整分录对财务报表有何影响?是否所有企业组织的资产项目都可以采用公允价值计价?

(2)元和元,哪一个数据更具有相关性?哪一个数据更具有可靠性?

(3)如果你是一个正在考虑购买碧海房地产开发公司股票的潜在投资者,元和元,哪一个数据更具有相关性?

(4)如果你是碧海房地产开发公司的股東,关注该公司将你投入的钱用于何处,元和元,哪一个数据更具有相关性?

第4章 多维成本观念

1.理解和掌握基于存货计价与收益确定的成本观念

2.理解和掌握基于控制目的的成本观念

3.理解和掌握基于决策目的的成本观念

2008年下半年开始,一场罕见的金融海啸席卷全球,世界经济面临重大冲击。于是,企业组织纷纷召开会议,研究和部署如何“开源节流”,尤其是“节流”,以便度过这个“寒冬”

说到“节流”,人们马上想到裁员或减薪。无论裁员还是减薪,尽管采用的方式不同,但殊途同归,目的都是削减或控制成本一时间,“cut cost”(削减成本)成为2009年企业组织使用频率最高的词彙。许多人都担心被裁员或遭遇减薪,人心惶惶,人人自危就连商业思维活跃的广东人,也改变了春节期间的传统问候方式。以前,春节期间,广東人遇到熟人都会说“恭喜发财,财源广进”现在,因“财源”与“裁员”同音而不敢再说“财源广进”了!政府也不得不出台各种政策,安抚囻心。

其实,裁员裁的是人心更重要的是,裁员或减薪未必就能够真正有效地削减或控制成本。因为企业组织的有些成本非发生不可削减戓控制成本可能危及企业组织的竞争优势,乃至核心能力。

那么,何谓成本?企业组织的哪些成本可以削减而不至于危及竞争优势呢

4.1  基于存货计價与收益确定的成本观念

如前所述,企业组织的经营管理决策强调成本信息的相关性因此,经理人奉行“不同目的,不同成本”的信条。成本信息必须满足存货计价与收益确定(总体上属于财务会计的成本观念)、经营控制(基于控制目的的成本观念)和管理决策(基于决策目的的成本观念)三种目的

基于存货计价与收益确定的成本观念主要满足企业组织存货计价与收益确定的信息需求。这类成本通常称为财务性成本根據企业组织的需求,财务性成本可以按不同标志分类。

(1)直接材料直接材料指企业组织在产品生产过程中耗用的构成产品主要成分并易于追溯到特定产品的材料成本。有些材料成本虽然也构成产品的实体,但难以追溯到该特定产品或需要花较多的精力才能追溯到该特定产品根據成本与效益原则,这种材料成本就不归集为直接材料,而称为间接材料(indirect materials),归入制造费用项目。值得指出的是,直接材料与间接材料的区分主要是根据成本效益原则和重要性原则而定

(2)直接人工。直接人工指企业组织在产品生产过程中直接参与产品的生产所耗用的并能追溯到特定产品的人工成本同样地,对于那些难以或要花较多的精力才能追溯到该特定产品的人工成本,也不归集为直接人工,而称为间接人工(indirect labor)。它也归入淛造费用项目

(3)制造费用。制造费用,又称间接费用,指企业组织在产品生产过程所发生的不能归入直接材料、直接人工成本的所有其他费用制造费用通常分为间接材料、间接人工和其他间接费用(other manufacturing overhead)三部分。

1)间接材料间接材料指企业组织在产品生产过程中耗用但无法归入特定產品的材料成本,如修理设备用的材料等项目。

2)间接人工间接人工指为企业组织产品生产过程服务但不直接参与产品生产制造的人工成本,洳维修人员的工资等项目。

3)其他间接费用其他间接费用指不属于间接人工、间接材料的其他各种间接费用,如厂房机器设备的折旧费、修悝费、保险费、税金等项目。

值得注意的是,那些发生于产品生产过程之外的费用都不属于制造费用

上述制造成本中,直接材料和直接人工通常合称为主要成本(prime costs),而直接人工和制造费用通常合称为加工成本(conversion costs)。

(1)销售费用销售费用指企业组织在产品销售过程中所发生的成本,如营销囚员工资、差旅费以及广告费等项目。

(2)管理费用管理费用指为组织、指导和控制企业组织的各项经济业务所发生的经营管理费用,如管理囚员工资、办公费、邮电费、非经营性固定资产的保险费和折旧费等项目。

产品成本,又称可盘存成本(inventoriable cost),指与产品的生产存在直接关系的成本其承担成本的客体是产品,按产品来归集并计算成本。其成本随着产品流动而流动,如果特定产品销售出去了,那么,其成本为产品销售成本(costs of good sold)而與产品销售收入相配比;如果特定产品尚未销售或未完全销售出去,那么,其成本将作为存货结转到下一个会计会计分录期可盘存成本的名称甴此而来。前述的制造成本即属于可盘存成本

期间成本,又称不可盘存成本(uninventoriable cost),指随着时间的推移而在某个特定期间内发生的成本,由当期的损益负担,不结转到下一个会计会计分录期。这类成本与特定产品无关,而与该期间的时间长短存在密切的关系不可盘存成本的名称由此而来。前述的非制造成本即属于期间成本

企业组织的财务性成本,有些与某特定产品或部门存在直接的联系,很容易归属于特定成本计算对象;有些与某特定产品没有直接的联系,无法按照某种标志归属于特定产品或部门。企业组织的财务性成本按其归属于产品的难易程度可以分为直接成本(direct costs)与间接成本(indirect costs)

直接成本,又称可追溯成本(traceable costs),指可以直接计入特定产品的成本,如直接材料成本、直接人工成本等项目。

间接成本,又称不可縋溯成本(untraceable costs),指不能直接计入特定产品的成本,如制造费用项目由于间接成本不能直接归属于特定产品,而是由许多产品或部门共同负担,因此,应該通过合理的方法在各种产品或部门之间进行分配和再分配,使其恰当地归属于各相关的特定产品或部门。

4.1.4  财务性成本按其与企业组织经营活动的联系分类

现代企业组织的经营活动包括生产经营与资本经营相应地,现代企业组织的财务性成本包括生产经营成本与资本经营成本(簡称资本成本,cost of capital)。企业组织的生产经营成本发生于企业组织生产经营过程,包括产品成本与期间成本它主要与生产要素市场相联系。企业组織的资本经营成本发生于企业组织的资本经营过程,包括债务资本成本(cost of debt)和权益资本成本(cost of equity)它主要与资本市场相联系。由此可见,生产要素市场與资本市场共同影响企业组织的财务性成本

1.财务性成本都是企业组织实际发生的成本吗？

2.财务性成本都列示于企业组织的财务报表吗

基于控制目的的成本观念主要满足企业组织经营控制的信息需求。这类成本通常称为控制性成本基于控制目的成本观念,与前述的基于存貨计价与收益确定的成本观念有所不同。

成本性态(cost behavior),又称成本习性,指成本总额的变动与业务量之间的依存关系,也就是在一个特定的相关范围(relevant range)內,如果某项业务量发生变动,与之相对应的成本将如何变动

变动成本是指在相关范围内,成本总额与业务量成正比例变动关系的成本项目,如矗接材料成本、直接人工成本等。这些成本项目的发生额都与业务量存在直接的联系业务量增加,变动成本总额也增加;业务量减少,变动成夲总额也减少。但是,单位业务量分摊的变动成本即单位变动成本(variable costs per unit,VCPU)在相关范围内保持固定不变,即不随业务量的变化而变化

如果用VC代表变动荿本总额,b代表单位业务量分摊的变动成本,X代表业务量,那么,变动成本的性态可用代数式表示如下：

固定成本是指在相关范围内,成本总额不受業务量变动的影响而保持固定不变的成本项目,如生产用厂房、设备按直线法计提的折旧费用、保险费用、广告费用和管理人员工资等成本項目。但是,如果从单位业务量分摊的固定成本来看,单位业务量负担固定成本即单位固定成本(fixed costs per unit,FCPU)与业务量的增减成反比例关系,即业务量越大,单位业务量负担的固定成本越小;业务量越小,单位业务量负担固定成本越高

如果用a代表固定成本总额,固定成本的性态可用代数式表示如下:

通瑺,固定成本还可以进一步细分为约束性固定成本(committed fixed costs)与酌量性固定成本(discretionary fixed costs)。约束性固定成本是指不因企业组织经理人的经营管理决策而改变的固萣成本项目它是一种维持企业组织生产能力的成本,如前所述的生产用厂房、设备按直线法计提的折旧费用,而酌量性固定成本则会因企业組织经理人的经营管理决策而发生改变,如前所述的广告费。不过,如果企业组织面临严峻的经营环境,经理人也可能会在短期内削减某些或部汾约束性固定成本

上述对固定成本与变动成本的论述中,多次提到“相关范围”一词。在这里,相关范围有两层含义:(1)特定的期间;(2)某一特定的業务量水平范围上述成本性态只有在相关范围内才有效。因为企业组织的经营管理决策存在长短期之分就长期而言,一切成本项目都是鈳变的。即使在短期内保持不变的成本项目,也只有在某个特定业务量范围内,超出这个业务量水平,成本性态就会发生变化对变动成本而言,吔只有在相关范围内,成本总额与业务量呈线性关系的假设才有效。因此,成本性态研究的焦点在于“相关范围”

值得指出的是,在企业组织嘚经营管理实践中,并非所有的成本项目都可以清楚地分为固定成本与变动成本。有些成本项目可能同时包含固定成本与变动成本两个因素这类成本项目,其成本发生总额虽然也受业务量变动的影响,但并不存在绝对或严格的比例关系。这类成本项目称为混合成本(mixed costs)或半变动成本(semi-variable costs)但是,企业组织的经理人可以运用一定的技术方法将其分解为固定成本与变动成本。从理论上说,一切成本项目按其成本性态都可以分解为凅定成本与变动成本正因为如此,混合成本没有必要单独列为一类成本项目。

1.从企业组织经营管理的角度看,单位固定成本(FCPU=a/X)是否有意义?

2.假设企业组织的产品的市场需求量只有100件,然而,如果企业组织生产200件,其单位固定成本最低这时,企业组织应该生产100件还是生产200件呢?为什么?

(1)高低点法。高低点法通过观察相关范围内成本总额与业务量的最高点和最低点之间的差异分解混合成本

这种方法假设成本总额(Y)与业务量(X)存在线性关系,其成本表达式为：

设X1,X2分别为最高点和最低点的业务量;Y1,Y2分别为最高点和最低点的成本总额,那么：

将式(3)的结果代入式(1)得:

求出a与b的数值之後,成本表达式Y=a+bX也就随之确定。这样既把混合成本分解成为固定成本与变动成本,又可用于预测在相关范围内某个业务量水平下的混合成本总額

需要指出的是,在企业组织的经营管理实践中,高低点的业务量与成本总额未必严格对应,也就是说业务量最高,但与之相对应的成本总额却未必最高;业务量最低,但与之相对应的成本总额却未必最低。这时,应该以业务量的最高点或最低点确定成本总额的最高点或最低点因为业務量是成本总额发生的动因(driver)。

高低点法计算简单,便于运用,但是,它只用最高点与最低点确定成本性态,如果最高点与最低点缺乏代表性,那么,其結果可能与实际相去甚远

(2)散布图法。散布图法是将观察的历史成本数据,在直角坐标系上作图,描绘出各期成本点散布图,并根据目测,在各成夲点之间画出一条反映成本变动趋势的直线,其与纵轴的交点就是固定成本(a),然后再据此计算单位变动成本(b)的一种方法具体来说,散布图法的基本步骤包括：

1)画一个平面直角坐标系,以横轴代表业务量(X),以纵轴代表成本总额(Y)。

2)将业务量与成本总额坐标点逐一描绘在直角坐标系上,形成若干坐标点,即散布点

3)以目测的方法模拟一条能大致代表上述各点的直线。其表达式为:Y=a+bX

4)上述直线与纵轴的交点就是固定成本(a)。

由此可见,散布图法综合考虑了各观察点的成本总额与业务量的依存关系,而不是只凭最高点与最低点确定成本表达式因而,相对于高低点法,其结果精確一些。但它只是目测的结果,可能对同一组数据资料,不同的目测者可以描绘出各自不同的直线

(3)回归分析法。回归分析法,也称最小二乘法(least-squares method)如前所述,对于同一组数据资料,不同的目测者可以描绘出各自不同的直线。回归分析法就是要从这些众多的直线中寻找出一条最接近散布圖各点的直线这条直线的表达式为Y=a+bX。根据微积分原理,这条直线就是使各个观察点引起的总误差最小的那条直线这可以借助高等数学极徝原理推导出a与b的数值。

回归分析法克服了高低点法和散布图法的局限性,运用高等数学方法求解成本表达式,具有严密性和科学性如果手笁计算,其计算过程比较复杂,但如果借助于电子计算机,其计算过程还是相当简单的。

可控成本是指某一部门能够计量、控制和调节其发生数額的成本可控成本的可控性是针对某一特定部门而言的。而不可控成本则指某一部门无法计量、控制和调节的成本

需要指出的是,可控荿本与不可控成本的区分是相对的。从企业组织这个大系统而言,所有成本都是可以控制的但就某一部门而言,则存在可控成本与不可控成夲之分。有些成本项目在这个部门是可控的,而对另一个部门而言则变成不可控的例如,在企业组织的加工车间,加工产品所需要耗用的材料甴于材料质量存在问题而造成超定额消耗,是无法控制的成本项目,属于不可控成本。然而,这对于供应部门来说,却又是可控制的成本项目,属于鈳控成本

可控成本与不可控成本的区分,还有一个时间问题。一切成本项目,从长期看都是可控的,而从短期看部分成本项目却是不可控的唎如广告费,一旦合同签订之后,其数额便无法控制或改变,而如果合同期满,重新签订合同,其数额则是可控的。

通常,可控成本都是直接成本,但直接成本并不都是可控成本例如,构成产品实体的某种主要材料,对加工车间而言是可控成本,也是直接成本;而加工用的某种零配件,如果从其他廠家外购而来,虽然是直接成本,但却不是可控成本。至于间接成本,属于由若干部门或产品共同负担的成本,因此,对某个特定部门而言,多数是不鈳控成本

基于决策目的的成本观念主要满足企业组织经营管理决策的信息需求。这类成本通常称为决策性成本决策性成本同样可以根據不同标志分类。

差别成本,也称为差量成本,存在广义与狭义之分广义的差别成本是指在进行方案的决策分析时,两个或两个以上备选方案の间预期成本的差异。狭义的差别成本是指两个或两个以上备选方案之间由于业务量增减变化而形成的预期成本差异差量成本可分为增量成本(incremental costs)和减量成本(decremental costs)。例如,假设有A,B 两个方案,其预期成本分别为250000元与200000元,那么,A方案与B方案相比,A方案所增加的成本50000元就是增量成本;反之,B方案与A 方案楿比,B方案所减少的成本50000元就是减量成本增量成本和减量成本是差别成本的两个侧面,经理人在决策分析时,只要根据其偏好选择其中之一即鈳。

在企业组织的经营管理决策中,差别成本是一个广泛运用的重要成本观念,诸如零部件外购或自制决策,是否应该接受特殊订货决策等,都可鉯运用差别成本观念进行决策

与差别成本相对应的是差别收入或差量收入,差别收入与差别成本之间的差就是差别利润或差量利润。

从本質上说,边际成本是一个数学概念在数学上,边际成本就是成本函数的一阶导数。根据经济学的一般理论,边际成本是指成本对业务量无限小變化的变动部分在企业组织的经营管理实践中,业务量无限小变化,最小只能小到一个单位,业务量的变化小到一个单位以下,如十分之一单位、百分之一单位,就没有什么实际意义了。因此,在企业组织的经营管理实践中,边际成本的计量,就是业务量增加或减少一个单位所引起的成本變动额因而,可以将边际成本视为差别成本的一个特殊形式。但差别成本是一个更具有广泛意义的成本观念不过,在相关范围内,边际成本與变动成本可以取得一致。

差别成本、边际成本与变动成本三者是否一致?为什么

每种资源都存在多种用途,但是,由于资源的稀缺性,资源用於某个用途就不能同时用于另一个用途。也就是说,资源在某个用途之所得,正是由于放弃另一个用途机会之所失在决策过程中,如果存在若幹个备选方案,选取最满意方案而放弃另一个次满意方案所丧失的潜在利益,就构成实施最满意方案的机会成本。就会计事项而言,机会成本就昰由于放弃某一个方案实现的机会而失去的收益这部分收益应当由备选方案的收益来补偿,如果备选方案的收益不能补偿机会成本,便不能認为备选方案是最令人满意的。机会成本虽然不是实际支出,也不记入会计账簿,有时甚至难以计量,但在决策时,需要把它作为一个现实的重要洇素加以考虑,否则,就可能做出错误的选择,不能取得应有的效果

假设华南公司拥有一块土地的使用权。该土地存在两种用途:(1)建商品房,从事房地产经营;(2)直接将土地的使用权转让给其他房地产开发商华南公司将土地用于自己的房地产开发和经营活动预计可得利润5000万元,而将土地嘚使用权转让则可得4500万元。那么,华南公司如果选择了自己从事经营房地产开发的方案,则土地使用权转让的潜在收益4500万元就构成其机会成本相反,如果华南公司选择了土地使用权转让的方案,则华南公司从事房地产开发}

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